Beim Abschluss von Altersteilzeitarbeitsverträgen werden häufig „Abfindungszahlungen” vereinbart, die dem Arbeitnehmer einen Ausgleich für die zusätzlichen Rentenabschläge in der gesetzlichen Rentenversicherung aufgrund der Altersteilzeit bieten (sog. „Nachteilsausgleich”). Diese Zahlungen werden steuerbilanziell bisher i.d.R. nach dem BMF-Schreiben vom 28.3.2007 (IV B 2 – S 2175/07/0002) behandelt, das in Rn. 15 eine zeitratierliche Ansammlung des Barwerts der Leistung vom Beginn bis zum Ende der Beschäftigungsphase vorsieht. Bereits diese zeitratierliche Ansammlung ist unter wirtschaftlichen Gesichtspunkten häufig unpassend, da die Leistung nicht nur während der Altersteilzeit erdient wird. Das neue BMF-Schreiben vom 22.10.2018 lässt nun überhaupt keine Rückstellungen für derartige Verpflichtungen mehr zu, sofern die Leistung nur dann fällig wird, wenn ein bestimmtes Ereignis eintritt: „Für Nachteilsausgleichsverpflichtungen, die den Eintritt eines bestimmten Ereignisses voraussetzen, dürfen keine Rückstellungen passiviert werden. Das gilt auch dann, wenn am Bilanzstichtag der Eintritt des Ereignisses wahrscheinlich ist (z. B. Nachteilsausgleichsansprüche aufgrund einer Minderung der Ansprüche aus der gesetzlichen Rentenversicherung […].”
Dabei stützt es sich auf ein Urteil des BFH vom 27.9.2017 (I R 53/15), das die Verursachung der Abfindungsverpflichtung erst zu dem Zeitpunkt annimmt, an dem die tatsächliche Zahlung der Abfindung feststeht, d.h. mit Eintritt der tatsächlichen Rentenkürzung bei Rentenbeginn (Rn. 19ff. des BFH-Urteils). Demzufolge kann bis zum Rentenbeginn keine Rückstellung für die Abfindungsverpflichtung gebildet werden, da die Leistungsverpflichtung bis dahin nicht feststeht und nicht wirtschaftlich verursacht ist.
Das BMF-Schreiben lässt die Möglichkeit einer Rückstellungsbildung nach dem bisherigen Verfahren weiter zu für Fälle, in denen kein weiteres Ereignis wie etwa der Rentenbeginn eintreten muss, etwa wenn dem Arbeitnehmer ein Ausgleich „für finanzielle Nachteile im Zusammenhang mit der vorzeitigen Beendigung der beruflichen Tätigkeit” zugesagt wird. In den übrigen Fällen soll bei Altersteilzeitarbeitsverhältnisse, die nach dem Tag der Veröffentlichung des BMF-Schreibens im Bundessteuerblatt beginnen, keine Rückstellungsbildung mehr zulässig sein. Immerhin wird als Übergangsregelung zugelassen, dass Rückstellungen, die bereits nach der bisherigen Regelung passiviert worden sind, bis zum Wegfall der Verpflichtung planmäßig weitergeführt werden können.
Auch wenn das BFH-Urteil, das Anlass des BMF-Schreibens ist, trotz verhältnismäßig ausführlicher Begründung nicht zu überzeugen vermag, wird man unter den genannten Voraussetzungen für Abfindungsverpflichtungen bei künftig beginnenden Altersteilzeitverhältnissen keine steuerliche Rückstellung mehr bilden können. An der Notwendigkeit der Rückstellungsbildung in der Handelsbilanz nach HGB oder IFRS ändert dies aber nichts.