Steuerbilanzielle Pensionsrückstellungen für Entgeltumwandlungszusagen von GGF (BFH-Urteil vom 27.5.2020, XI R 9/19)

Steuerbilanzielle Pensionsrückstellungen für aus Entgeltumwandlung finanzierte Pensionszusagen werden grundsätzlich nach denselben Regelungen des § 6a EStG in Höhe des Teilwerts gebildet wie für arbeitgeberfinanzierte Zusagen. Allerdings gilt nach § 6a Abs. 3 S. 2 Nr. 1 S. 1 EStG „bei einer Entgeltumwandlung im Sinne von § 1 Absatz 2 des Betriebsrentengesetzes mindestens […] der Barwert der gemäß den Vorschriften des Betriebsrentengesetzes unverfallbaren künftigen Pensionsleistungen am Schluss des Wirtschaftsjahres“ als Teilwert. Es wird also eine Vergleichsberechnung vorgenommen, die den „normalen Teilwert“, der von einer Finanzierung der gesamten Pensionszusage über die grundsätzlich gesamte Dienstzeit ausgeht, ggf. auf einen höheren Barwert der zum Bilanzstichtag bereits gesetzlich unverfallbaren Anwartschaft anhebt. Wegen § 2 Abs. 5 BetrAVG entspricht diese unverfallbare Anwartschaft für neuere Entgeltumwandlungszusagen der bis dahin „erreichte[n] Anwartschaft auf Leistungen aus den bis dahin umgewandelten Entgeltbestandteilen“, korrespondiert also insoweit zu den bis dahin stattgefundenen Entgeltumwandlungen.

Allerdings gelten die arbeitsrechtlichen „Vorschriften des Betriebsrentengesetzes“ nicht für beherrschende Gesellschafter-Geschäftsführer (GGF) einer GmbH, so dass unverfallbare Anwartschaften hier nur durch die entsprechende vertragliche Regelung, nicht aber aufgrund der Regelungen des Betriebsrentengesetzes entstehen. Aus diesem Grund verneint der BFH im vorliegenden Urteil bezüglich der Entgeltumwandlungszusage für einen Allein-GGF die bisher umstrittene Frage, ob auch in diesem Fall ein Vergleich mit dem Barwert der unverfallbaren Anwartschaften vorzunehmen sei.

Diese Entscheidung dürfte nicht nur für Allein-GGF, sondern allgemeiner für beherrschende GGF und z.B. auch im Fall mehrerer und nur gemeinsam beherrschender GGF mit insoweit gleich gelagerten Interessen anzuwenden sein. Insbesondere dann, wenn die Umwandlungsbeträge nicht dauerhaft festgelegt sind, sondern z.B. jährlich neu vereinbart werden müssen, wird daher die steuerbilanzielle Rückstellung für den betroffenen Personenkreis oft deutlich geringer ausfallen als wenn die Vergleichsrechnung angewandt würde.